Федеральное государственное бюджетное научное учреждение Федеральный центр образовательного законодательства
Rus|Eng  

[Поскольку доходы от сдачи имущества учреждения в аренду поступали не на счет учреждения, а непосредственно в бюджет, после чего направлялись учреждению уже в качестве средств дополнительного финансирования и расходовались строго по смете, указанные суммы не подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль]


ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 13 апреля 2004 года Дело N А05-6789/03-12


Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Шевченко А.В., судей Дмитриева В.В., Малышевой Н.Н., при участии от Северного государственного медицинского университета Григорьевой Л.А. (доверенность от 20.01.2003 без номера), Юринского Е.А. (доверенность от 20.01.2003 N 1), рассмотрев 06.04.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Архангельской области от 19.01.2004 по делу N А05-6789/03-12 (судьи Сумарокова Т.Я., Волков Н.А., Тряпицына Е.В.),


УСТАНОВИЛ:

Северный государственный медицинский университет (далее - Университет) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску (далее - налоговая инспекция) от 30.06.2003 N 01/1-26-19/2684 о доначислении Университету 581180 руб. налога на добавленную стоимость; 265631 руб. налога на прибыль за 2001 - 2002 годы и 61717 руб. этого налога по налоговой базе переходного периода; начислении пеней за неполную уплату названных налогов и о привлечении Университета к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 и пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также двух требований налоговой инспекции от 30.06.2003 N 01/1-26-19/1256 и N 01/1-26-19/1257 об уплате недоимки, пеней и штрафов.

Решением суда первой инстанции от 21.10.2003 ненормативные акты налогового органа признаны недействительными в части доначисления Университету 162559 руб. налога на прибыль с доходов от сдачи имущества в аренду, а также пеней и штрафов на эту сумму. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 19.01.2004 решение от 21.10.2003 отменено в части отказа Обществу в удовлетворении требований по эпизодам:

- доначисления 201728 руб. налога на добавленную стоимость по операциям реализации продуктов питания, изготовленных студенческой столовой, начисления пеней и взыскания штрафов на эту сумму;

- доначисления 61717 руб. налога на прибыль по налоговой базе переходного периода, начисления пеней и штрафов за его неполную уплату;

- доначисления 56667 руб. налога на прибыль за 2001 год, начисления пеней и штрафов на эту сумму.

В указанной части решение и требования налогового органа признаны недействительными.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление от 19.01.2004, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права. По мнению подателя жалобы, суд сделал неправильный вывод о том, что доходы Университета от сдачи имущества в аренду не должны включаться в базу, облагаемую налогом на прибыль. Налоговый орган также полагает, что реализация на сторону продуктов питания, произведенных студенческими столовыми, не освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость. Кроме того, налоговый орган считает обоснованным доначисление Университету налога на прибыль по налоговой базе переходного периода, поскольку налогоплательщик, применявший в 2001 году учетную политику "по оплате", обязан был при переходе на исчисление и уплату налога по методу начисления исчислить и уплатить налог с сумм дебиторской задолженности. Налоговая инспекция считает также правильным доначисление Университету 56667 руб. налога на прибыль за 2001 год, ссылаясь на то, что указанная недоимка возникла в результате доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость и уменьшения понесенных им расходов на суммы налоговых вычетов по этому налогу.

Налоговая инспекция, надлежащим образом извещенная о месте и времени слушания дела, представителей в суд не направила, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция в марте - апреле 2003 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Университетом законодательства о налогах и сборах за 2000 - 2002 годы, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 06.06.2003 N 01/1-26-19/1614.

В частности, налоговый орган установил, что в 2002 году Университет не включил в состав внереализационных доходов 677330 руб., поступивших на лицевой счет Университета из Федерального казначейства. По мнению налогового органа, указанная сумма является доходом от сдачи федерального имущества в аренду и должна учитываться налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль.

Из акта проверки также следует, что в 2001 и 2002 годах в столовой Университета проводились банкеты, продукты питания для которых изготавливались студенческой столовой. Однако операции по реализации продуктов питания для банкетов заявитель налогом на добавленную стоимость не облагал. Налоговая инспекция считает, что данные операции должны включаться в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, поскольку продукты реализуются не студентам и преподавателям Университета, а на сторону.

Налоговый орган также установил, что в 2001 году в результате неправомерного необложения налогом на добавленную стоимость полиграфических и копировальных работ налогоплательщик занизил сумму этого налога, подлежащую уплате в бюджет, а также неправомерно включил в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, что привело к занижению налога на прибыль.

Кроме того, налоговая инспекция выявила, что Университет, применявший в 2001 году учетную политику "по оплате", не включил в налоговую базу переходного периода выручку от реализации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль (дебиторская задолженность), что также привело к неполной уплате названного налога.

По результатам проверки налоговый орган принял решение от 30.06.2003 N 01/1-26-19/2684 о доначислении Университету налогов, начислении пеней за их неполную уплату, а также о привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктами 1 и 3 статьи 122 НК РФ. В тот же день, 30.06.2003, налоговая инспекция направила заявителю два требования - N 01/1-26-19/1256 и N 01/1-26-19/1257 об уплате до 14.07.2003 доначисленных в ходе проверки сумм.

Университет не согласился с решением и требованиями налогового органа и оспорил их в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований налогоплательщик ссылается на то, что доходы от сдачи федерального имущества в аренду поступают напрямую в бюджет, откуда Казначейство и перечисляет денежные средства Университету в качестве дополнительного финансирования. Причем указанные средства расходуются строго по утвержденной смете.

Налогоплательщик считает, что в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость реализация продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми и реализуемых ими в указанных учреждениях. Поскольку столовая Университета самостоятельно производила продукты питания для банкетов и реализовывала их непосредственно в Университете, объект обложения налогом на добавленную стоимость в данном случае отсутствует.

Заявитель считает неправомерным и доначисление ему налога на прибыль за 2001 год, поскольку в соответствии с положениями Федерального закона "Об образовании" не считается доходом от предпринимательской деятельности и, следовательно, не облагается налогом на прибыль доход, реинвестируемый в образовательный процесс.

Кроме того, Университет оспорил доначисление ему налога на прибыль по налоговой базе переходного периода, указав на то, что в 2001 году он фактически применял учетную политику не "по оплате", а по методу начисления.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, признал недействительными решение и требования налогового органа по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль с сумм арендной платы. Однако суд отклонил доводы налогоплательщика по остальным эпизодам и отказал ему в признании недействительными ненормативных актов налогового органа.

Апелляционная инстанция посчитала обоснованными доводы Университета и отменила решение суда от 21.10.2003 в этой части, признав недействительными решение и требования налоговой инспекции по спорным эпизодам.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебного акта в части признания недействительными ненормативных актов налогового органа по эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль с сумм арендной платы, налога на добавленную стоимость с операций по реализации студенческой столовой продуктов питания, а также 56667 руб. налога на прибыль за 2001 год. Вместе с тем суд кассационной инстанции считает ошибочным и подлежащим отмене постановление апелляционной инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль по налоговой базе переходного периода.

Как правильно указал суд первой инстанции, согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемым бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено и налоговым органом не оспаривается, что все доходы от арендной платы поступали не на счет Университета, а непосредственно в бюджет. Федеральное казначейство направляло налогоплательщику спорные суммы в качестве средств дополнительного финансирования, которые расходовались строго по смете. Поскольку налоговая инспекция не выявила в ходе проверки нецелевого использования указанных средств, доначисление налога на прибыль по этому эпизоду обоснованно признано судом неправомерным.

Кассационная инстанция считает правильным постановление суда апелляционной инстанции и по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость по операциям реализации продуктов питания, произведенных студенческой столовой.

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции Федерального закона N 57-ФЗ) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или указанным учреждениям. Причем положения данного подпункта применяются в отношении студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений, столовых медицинских организаций только в случае полного или частичного финансирования этих учреждений из бюджета или из средств фонда обязательного медицинского страхования.

Налоговая инспекция, указывая на неправомерное применение Университетом приведенной нормы, ссылается на то, что в соответствии с пунктом 11 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, при отпуске перечисленными выше столовыми на сторону блюд собственного производства освобождение от налога не предоставляется.

Однако решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2004 по делу N 14521/03 положения абзаца четвертого пункта 11 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, признаны не соответствующими нормам подпункта 5 пункта 2 статьи 149 НК РФ и недействующими в части предложения следующего содержания: "При отпуске перечисленными выше столовыми на сторону блюд собственного производства освобождение от налога также не предоставляется".

Более того, в мотивировочной части решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2004 по делу N 14521/03 указано, что спорная льгота предоставляется налогоплательщику - учебному заведению, а не обучающемуся (работающему) в нем контингенту.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о неправомерном доначислении налоговым органом Университету налога на добавленную стоимость по этому эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления апелляционной инстанции и в части признания недействительными ненормативных актов налогового органа по эпизоду доначисления Университету 56667 руб. налога на прибыль за 2001 год.

Как следует из акта проверки, занижение налога на прибыль за 2001 год произошло в результате необоснованного включения налогоплательщиком в состав расходов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам товарно-материальных ценностей, используемых в производстве и реализации продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость. В частности, по мнению налогового органа, Университет неправомерно не облагал налогом на добавленную стоимость полиграфические и копировальные работы, что привело к завышению выручки на суммы налога, полученные от покупателей, а также к необоснованному включению в расходы налога, уплаченного поставщикам. Кроме того, налоговая инспекция посчитала, что заявитель неправомерно увеличил расходы на затраты, не связанные с предпринимательской деятельностью, а также на сумму приобретенных основных средств. Вместе с тем налоговый орган указал на то, что налогооблагаемая прибыль подлежит уменьшению на сумму стоимости основных средств, приобретенных для осуществления основной деятельности Университета, в связи с наличием у него льготы.

Налогоплательщик представил возражения по акту проверки, в том числе по данному эпизоду.

Рассмотрев возражения Университета, на странице 30 решения от 30.06.2003 N 01/1-26-19/2684 налоговый орган указал, что с учетом принятых разногласий занижение налогооблагаемой прибыли за 2001 год составило 161903 руб. Причем это занижение произошло в результате завышения выручки на 100480 руб. доначисленного налога на добавленную стоимость и уменьшения расходов на 263383 руб. "входного" налога.

Вместе с тем ни в акте, ни в решении от 30.06.2003 N 01/1-26-19/2684 не указано, каким образом определялись суммы доначисленного и принятого к вычету налога на добавленную стоимость. Кроме того, из резолютивной части решения налогового органа следует, что за 2001 год Университету доначислено 462099 руб. налога на добавленную стоимость.

Таким образом, ни у налогоплательщика, ни у суда нет возможности проверить обоснованность доначисления спорной суммы налога, в связи с чем решение налоговой инспекции в этой части правомерно признано не соответствующим положениям законодательства о налогах и сборах.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить постановление апелляционной инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль по налоговой базе переходного периода, ссылаясь на необоснованность вывода суда о том, что в 2001 году Университет определял сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, по методу начисления.

Кассационная инстанция считает, что жалоба налогового органа в этой части подлежит удовлетворению, поскольку вывод суда по этому эпизоду действительно противоречит имеющимся в деле доказательствам.

Так, в пункте 4.2 приказа "Об учетной политике" от 20.02.2001 N 19 указано, что в 2001 году для исчисления налога на прибыль выручка от платных услуг и других видов деятельности определялась по кассовому методу. Определение выручки по методу начисления предусмотрено приказом "Об учетной политике" от 16.05.2002 N 207, то есть в 2002 году.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 НК РФ, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговая инспекция в ходе проверки установила, что Университет, применявший в 2001 году учетную политику "по оплате", при переходе на исчисление налога на прибыль по методу начисления не включил в налоговую базу переходного периода дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), в связи с чем и доначислила ему налог на прибыль.

Кассационная инстанция отклоняет доводы налогоплательщика о том, что фактически в 2001 году при исчислении налога на прибыль им использовался метод начисления, поскольку наличие у Университета по состоянию на начало 2002 года дебиторской задолженности само по себе свидетельствует о том, что заявителем применялась учетная политика "по оплате".

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287 (пункты 1 и 5 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа


ПОСТАНОВИЛ:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Архангельской области от 19.01.2004 по делу N А05-6789/03-12 в части признания недействительными решения от 30.06.2003 N 01/1-26-19/2684 и требований от 30.06.2003 N 01/1-26-19/1256 и N 01/1-26-19/1257 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску о доначислении Северному государственному медицинскому университету 61717 руб. налога на прибыль по налоговой базе переходного периода отменить.

В этой части оставить в силе решение суда от 21.10.2003.

В остальной части постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.


Председательствующий

ШЕВЧЕНКО А.В.

Судьи

ДМИТРИЕВ В.В.

МАЛЫШЕВА Н.Н.